מס אמת – לא בכל מחיר
האם הוועדות המקומיות רשאיות לתקן שומות היטל השבחה לאחר שנמסרו לנישומים ללא קושי ובכל עת?
משהוציאה הועדה המקומית שומה על ידי שמאי מקרקעין מטעמה, אין היא רשאית לחרוג ממנה אלא אם נקבע כך על ידי שמאי מכריע, ועדת ערר או בית משפט, או "מנימוקים שעניינם טעות בפרטי המקרקעין, הנתונים הפיזיים של המקרקעין, התכניות החלות על המקרקעין או הזכויות שיש לחייב במקרקעין", כאמור בסעיף 14(ו) לתוספת השלישית.
סעיף 14(ו), שתוקן עוד במסגרת תיקון 84 לחוק התכנון והבניה, פורש בפסיקה ככולל רשימה סגורה של מקרים טכניים במהותם, שאינם קשורים לעבודתו המקצועית של השמאי, בהם רשאית הוועדה המקומית לשנות שומה שהוציאה (ע"א 8453/09 קרן נ' בנק דיסקונט בע"מ, 2.1.12).
הרציונל שעומד בבסיס סעיף זה הוא הרצון לאזן בין עקרון סופיות המעשה המנהלי, שלפיו זכאי הנישום להסתמך על שומת היטל ההשבחה שהרשות מוציאה לו ולא להיות נתון בכל עת לסיכון של שהיא תשתנה, לבין עקרון גביית מס אמת, שהינו אינטרס ציבורי ראשון במעלה שכשמו, נועד לגבות מס אמת מהנישום ובתוך כך, גם לשמור על שוויון בין נישומים.
יצוין, כי עובר לתיקון 84, התיר החוק לוועדה המקומית לתקן את השומה שהוציאה אם סברה כי ״בטעות יסודה״ – מבלי לפרט לאיזו טעות הכוונה – וכל עוד לא שולם ההיטל.
לא מן הנמנע לסבור כי חלק מהשיקולים שהובילו לשינוי החקיקה בעניין תיקון שומה היה החשש של המחוקק שבדרך של תיקוני שומה יעשה שימוש לעקוף את המנגנונים שנקבעו לבירור ויהיו "פשרות" וסיכומים בין הפרט לרשות.
התיקון לחוק כאמור, הגביל כאמור את סמכות הוועדה המקומית לתקן את השומה וצמצם את שיקול הדעת של הוועדה המקומית לטעויות טכניות בלבד, אך לא גדר את תקופת הזמן בו היא יכולה לתקן את השומה.
שאלת גדרי סמכותה של הועדה המקומית לתקן שומת היטל השבחה מכח סעיף 14(ו) ופרק הזמן הסביר לעשות זאת, העסיקה לאחרונה את ועדת הערר במחוז תל אביב, ומקרה שהיה כך היה.
בחודש אוגוסט 2008, ערב כניסתו לתוקף של תיקון 84 לחוק התכנון והבניה, ובהתאם להוראות החוק דאז, נחתמה שומה מוסכמת בין הנישום לוועדה המקומית ביחס לתכנית מוצעת שבאותה עת טרם אושרה.
על פי האמור בשומה המוסכמת, התאריך הקובע לשומה יהיה מועד כניסתה לתוקף של התכנית.
בחודש נובמבר 2011, לאחר אישורה של התכנית ועוד בטרם כניסתה לתוקף, הוציאה הוועדה המקומית לנישומה דרישה לתשלום ההיטל.
בחודש אוקטובר 2013, לאחר מס' היתרי בניה שהוצאו לה, חתמה הנישומה על התחייבות לשאת בתשלום היטל ההשבחה בהתאם לשומה המוסכמת ולדרישת התשלום מ-2011.
מלוא ההיטל שולם על ידה בחודש אוקטובר 2016.
בשל מחלוקת שנתגלעה בעניין רכיב הריבית ובעקבות הליכים שנוהלו בעניין זה, ניתן בחודש מאי 2017, פסק בוררות.
במהלך אותה שנה פנתה הועדה המקומית לשמאי מטעמה על מנת שיבחן את היטל ההשבחה בגין התכנית.
כ-3 שנים מאוחר יותר, בחודש אוקטובר 2020, המציאה הועדה המקומית לנישומה שומה מתוקנת במסגרתה דרשה תשלום היטל השבחה בגין רכיבים שלא הובאו בחשבון בשומה המוסכמת. בעקבות כך הגישה הנישומה ערר לוועדת הערר המחוזית.
בהחלטתה, בחנה ועדת הערר את מעמדה של השומה המוסכמת משנת 2008, את סמכותה של הוועדה המקומית לתקן את השומה המוסכמת ולבסוף, בחנה האם חלים על התיקון המבוקש דיני השיהוי ו/או ההתיישנות.
בשלב ראשון, התייחסה כאמור ועדת הערר למעמדה של השומה המוסכמת. בעניין זה קבעה ועדת הערר, כי על אף שמדובר בשומה שנולדה ב'חטא', היות וגם לפני תיקון 84 לא ניתן היה להסכים על שומת היטל השבחה טרם אישורה של תכנית, הרי שלפי נוסח ההסכמה אליה הגיעו הצדדים עולה, כי הם הביאו בחשבון את האפשרות להגדלת היקף הזכויות בנוסח הסופי של התכנית, ועל כן, מאחר ואף אחד מהצדדים לא טען לביטולה של השומה (אלא רק לתיקונה, כאמור), קבעה, כי מדובר בשומה סופית שאינה ניתן לתיקון, הגם שהיא לא הביאה בחשבון את הזכויות שאושרו בתכנית במתכונתה הסופית והמאושרת.
בשלב השני להחלטתה, לאחר שקבעה כאמור כי מדובר בשומה סופית, בחנה ועדת הערר את אפשרות תיקון השומה מכח סעיף 14(ו) לתוספת השלישית. בעניין זה, קבעה, כי התיקונים שביקשה הועדה המקומית לערוך בשומה המוסכמת, בשל זכויות בניה שלא נלקחו בחשבון במסגרתה ובשל עלויות מטלה ציבורית שלא הובאו בחשבון, אינם חוסים תחת סעיף 14(ו), שכן מדובר בנושאים מהותיים שאינם טכניים במהותם ועל כן אינם כלולים ברשימת התיקונים הסגורה המנויה בסעיף.
במסגרת בחינה זו, הפנתה ועדת הערר למס' פסיקות חשובות, ובהן פסה"ד שניתן בעמ"נ 57165-09-22 אינג' בר יהודה בע"מ נ' הוועדה המקומית לתכנון ובניה יישובי הברון (שאושר על ידי בית המשפט העליון בבר"מ 1713/24), בו נקבע כי על אף חשיבותו של עקרון מס אמת, אין הוא מקנה לוועדה המקומית סמכות גורפת לתקן את שומתה ולחרוג מהוראת סעיף 14(ו) ומהתיקונים הטכניים אותם היא מתירה.
בנוסף, הפנתה ועדת הערר להחלטת ועדת ערר בערר (ת"א) 85151/17 פסו רומי ניהול שיווק ופיקוח בע"מ נ' הוועדה המקומית אור יהודה, במסגרתה נקבע כי הביטוי בסעיף 14(ו), שעניינו "הזכויות שיש לחייב במקרקעין" אינו מתייחס לזכויות הבניה בגינן יש לחייב בהיטל השבחה אלא לזכויות הקנייניות שיש לו; ולערר (מרכז) 8054-09-19 אאורה ישראל יזמות והשקעות בע"מ נ' הועדה המקומית לתכנון ולבניה יהוד מונסון, שם נקבע כי מששולם היטל ההשבחה על ידי הנישום אין עוד סמכות לוועדה המקומית לתקן את שומתה.
על רקע החלטה אחרונה זו, ומאחר וגם בנסיבות שעמדו בפניה השומה המוסכמת שולמה שנים רבות לפני שהוצאה השומה המתוקנת, קבעה ועדת הערר כי אין לועדה המקומית סמכות לתקן את השומה.
נדבך אחרון להחלטת ועדת הערר עסק בשיהוי והתיישנות, אותם בחנה למעלה מן הצורך, ועל מנת להבהיר כי גם אם היתה מגיעה למסקנה לפיה הוועדה המקומית מוסמכת, בנסיבות העניין, לתקן את שומתה, לא היתה מאפשרת זאת מטעמים של שיהוי והתיישנות.
בעניין זה הבהירה ועדת הערר, כי הגם שהנסיבות שבפניה אינן עוסקות בגביה מינהלית (קרי – בדרישת תשלום מאוחרת ששלחה ועדה מקומית לאחר ששכחה/נמנעה מלדרוש את היטל ההשבחה במועד המימוש הקודם; להבדיל מתיקון לשומה שהוצאה במועד המימוש הקודם), יש מקום לבחון את סמכות תיקון השומה בראי תקופות ההתיישנות והשיהוי שנקבעו לעניין הוצאת שומה בפסיקה.
לעניין תקופת השיהוי הפנתה ועדת הערר לפסיקת ועדת הערר (ערר (חי) 8029-05-19 נמל מספנות ישראל בע"מ נ' הועדה המקומית לתכנון ולבניה חיפה), שאימצה את נקודת האיזון שנקבעה בהנחיית היועץ המשפטי לממשלה בכל הנוגע להליכי גביה מינהליים לפי פקודת המיסים (גביה), וקבעה כי פרק הזמן לגביה לא יעלה על 3 שנים.
לאור זאת, בחנה ועדת הערר את תקופת השיהוי (3 שנים) וההתיישנות (7 שנים) ביחס למועדים שונים על ציר הזמן והגיעה למסקנה, כי ביחס לכל אחד מהם חלפה תקופת ההתיישנות, ולמצער חל שיהוי ניכר שדי בו כדי לאסור את תיקון השומה המוסכמת.
בהקשר זה הוסיפה ועדת הערר וקבעה, כי יש לדחות את הערר גם בשל אינטרס ההסתמכות של הנישומה, שעל בסיס השומה המוסכמת קידמה במשך השנים הוצאת היתרי בניה, שילמה את היטל ההשבחה על פי השומה המוסכמת ואף ניהלה הליך בוררות ביחס לרכיב הריבית שנדרש ממנה.
נציין כי במסגרת ההחלטה נמתחה ביקורת חריפה כלפי הועדה המקומית שנראה היה כי השתמשה בסעיף התיקון כאמצעי לחץ פסול על הנישומה במסגרת הליכי הבוררות שניהלה מולה.
על אף נסיבותיו החריגות של המקרה שעמד בפני ועדת הערר, המסר בהחלטתה הוא ברור – עקרון מס אמת על אף חשיבותו, אינו נדחה באופן מוחלט בפני עקרון סופיות השומה והסמכות המוקנית לוועדה המקומית בסעיף 14(ו) לתוספת השלישית לחוק, הגם שאינה מוגבלת בזמן, תהיה כפופה לתקופת התיישנות ושיהוי.
מדובר לטעמנו בקביעה ראויה וחשובה של ועדת הערר שמבהירה לוועדות המקומיות כי עליהן להקפיד להוציא שומות היטל השבחה מבוססות וראויות ולא לצאת מנקודת הנחה, כי טעויות בשומה, אם יעשו, יוכלו להיות מתוקנות ללא קושי ובכל עת.
על אף שלא נאמר כך בסעיף, הרי שעשויים להיות גם מקרים בהם השימוש בדרך התיקון תעשה לבקשת הנישום שגילה טעויות בשומה שהונפקה לו, או על פניו גם טעויות שנים לאחר סיום ההליכים.
נראה לנו כי ראוי לדייק ולתקן את נושא הסופיות בשימוש בסעיף. בעבר כאמור תשלום ההיטל מנע את אפשרות התיקון העתידית והקנה בטחון וודאות. כיום, אם תוצא שומה יהיה צורך לנהל הליכים בכל מקרה לגופו. לפיכך, ניתן להציע להגביל את תקופת הזמן במהלכה יכולה הרשות לתקן שומה שהוציאה, כמו גם להבחין בין מקרים בהם ננקטו הליכים וקיימת הכרעה סופית לבין מקרים בהם לא ננקטו הליכים אלא שולמה השומה, ואולי אף להשיב את ההגנה שניתנה בצורת תשלום ההיטל, שאינו מאפשר עוד לתקן את השומה, ועוד.
המקרה המדובר במאמר נדון במסגרת החלטת ועדת הערר במחוז תל אביב, בראשות עו"ד הלל גלקופ – ערר 8076-05-22 קבוצת אהרוני בע"מ נ' הוועדה המקומית לתכנון ולבניה בת ים.
מאת עו"ד צבי שוב ועו"ד רונית אלפר, צבי שוב עורכי דין
d&b – לדעת להחליט
